A bizalmi vagyonkezelés adózási vonatkozásai - II. rész

Helyiadó- és illetékkötelezettség

Az ingatlantulajdonra vonatkozó helyi adókban (építményadó, telekadó, magánszemély kommunális adója) a bizalmi vagyonkezelés nem eredményez változást. Ha a vagyonrendelő vagy a vagyonkezelő által átruházott vagyonban ingatlan vagy ingatlanon alapított vagyoni értékű jog van, akkor az adótárgy utáni adót az átruházás évét követő év első napjától a vagyonkezelőnek vagy - kedvezményezett vagyonszerzése esetén - a kedvezményezettnek mint adóalanynak kell megfizetnie, feltéve, hogy a szerző fél a megszerzett vagyontárgyat még annak megszerzése évében nem idegenítette el.

A kezelt vagyon - a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (Htv.) 35. §-ának (2) bekezdése értelmében - a helyi iparűzési adó alanya, az adó alapját az általános szabályok alapján kell megállapítani. Specifikus rendelkezés vonatkozik ellenben a kezelt vagyon állandó jellegű iparűzésiadó-kötelezettségére. A Htv. 52. §-a 31. pontjának új d) alpontja szerint ugyanis telephely a kezelt vagyonba tartozó hasznosított ingatlan, valamint a Htv. módosított 52. §-a 41. pontja értelmében a kezelt vagyon székhelye alatt a vagyonkezelő székhelyét, magánszemély vagyonkezelő esetén lakóhelyét kell érteni.

A vagyonrendelő ellenérték nélkül ruházza át vagyoni értéket képviselő eszközeit vagy annak egy részét a vagyonkezelőre. Ezért - ha az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (Itv.) külön rendelkezést nem fogalmazna meg - e tranzakció ajándékozási illeték alá esne, hasonlóan ahhoz az ügylethez, amelyben a vagyonkezelő a kedvezményezettnek kiadja, vagy a vagyonrendelőnek visszaszármaztatja a vagyont. Könnyen belátható, hogy az ajándékozásiilleték-kötelezettség a jogintézmény ellehetetlenüléséhez vezetne. Ezért az Itv. 17/D. §-a, önálló alcím alatt rendelkezik a bizalmi vagyonkezelésből következő tranzakciók illetéksemleges szabályozásáról.

Az Itv. külön kimondja, hogy nem tárgya az ajándékozási illetéknek a vagyonkezelő - nem kedvezményezettként való - vagyonszerzése, feltéve, hogy az állami adóhatósághoz vagyonkezelőként bejelentkezett. Szintén nem vonatkozik ajándékozásiilleték-kötelezettség arra az ügyletre, melynek során a vagyon bármely ok miatt a vagyonrendelőre visszaszáll (ez lehet a bizalmi vagyonkezelési szerződés felmondása vagy kedvezményezettként való vagyonszerzése).

A vagyonkezelő kedvezményezett javára történő vagyonkiadása, a vagyon hozamának átadása csak akkor von maga után illetékkötelezettséget, ha az ügylet a vagyonrendelő és a kedvezményezett között is illetékköteles lenne. Nem kell tehát illetéket fizetni akkor, ha a vagyonrendelő gyermeke vagy házastársa a kedvezményezett. Abban az esetben pedig, ha a bizalmi vagyonkezelési szerződés azért jött létre, hogy a kedvezményezett hozzájuthasson a vagyonrendelővel korábban kötött szerződés alapján őt illető ellenszolgáltatáshoz, akkor a kedvezményezett vagyonszerzésére - tekintve, hogy ekkor valójában visszterhes ügyletről van szó - a visszterhes vagyonátruházás illetékszabályai az irányadók. Ilyenkor a kedvezményezett illeték-kötelezettsége akkor áll fenn, ha az átadott vagyonelem átruházása tárgya a visszterhes vagyonátruházási illetéknek.

Szja-összefüggések

A bizalmi vagyonkezeléssel kapcsolatos személyijövedelemadó-szabályok megalkotása során fontos cél volt, hogy ezek az előírások se túlzott előnyöket, se versenyhátrányokat ne okozzanak. Ezért a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: szja-törvény) két, párhuzamosan működő szabályrendszert tartalmaz a bizalmi vagyonkezelésből származó jövedelmekre vonatkozóan.

A rendelkezések egyik csoportját akkor kell alkalmazni, ha a kedvezményezett magánszemély e jogállását ingyenesen szerezte. Ez az eset fordulhat elő például akkor, ha a vagyonrendelő magánszemély a gyermekei vagy akár a saját javára hozza létre a bizalmi vagyonkezelési szerződést. Ezt a helyzetet a személyi jövedelemadóra vonatkozó szabályok úgy tekintik, mint ha a kedvezményezett ajándékot kapna a vagyonrendelőtől. Ezért a bizalmi vagyonkezelési szerződés alapján a kedvezményezett magánszemélynek juttatott összegből az a rész, amely a bizalmi vagyonkezelésbe adott vagyon tőkerészéből származik, az szja-törvény 1. számú melléklet 7.25. pontja alapján adómentes bevétel. Természetesen a kedvezményezett magánszemélynek nem csak a bizalmi vagyonkezelésbe adott vagyon tőkerészéből, hanem annak hozamaiból is származhat bevétele. Ezek a hozamok az szja-törvény 66. § (1) bekezdés ae) alpontjának kifejezett rendelkezése alapján a kedvezményezett magánszemély osztalékból származó jövedelmét képezik. Amennyiben pedig a vagyon visszaszáll a vagyonrendelőre, szintén osztaléknak minősül a bizalmi vagyonkezelésbe adott vagyon hozama. Az osztalékkal kapcsolatos személyijövedelemadó- és egészségügyi hozzájárulás-fizetési kötelezettség elhalasztását zárja ki az az eljárási jellegű szabály, mely szerint az adókötelezettség megállapítása során azt kell feltételezni, hogy először az adóköteles osztalék kifizetése történik meg, majd ezt követően kerülhet sor a vagyon - adómentes - tőkerészének kiadására. A vagyonkezelő számára ezért célszerű a nyilvántartásaiban elkülöníteni a vagyon tőkerészét annak hozamaitól, e nyilvántartás hiányában ugyanis az szja-törvény 66. § (5) bekezdése alapján a kedvezményezett teljes bevétele osztalékként válik adókötelessé.

Az eddigiekben leírt szabályok az ingyenes bizalmi vagyonkezelési szerződésekre vonatkoznak. Ugyanakkor a bizalmi vagyonkezelési szerződésre vonatkozó polgári jogi szabályok alapján nem zárható ki az sem, hogy a kedvezményezett magánszemély e jogállását ne ingyenesen, hanem valamely tevékenység, dolog átruházása vagy szolgáltatás nyújtása ellenértékeként vagy azzal összefüggésben szerezze meg. Ebben az esetben az előzőekben ismertetett szabályok nem alkalmazhatók, hanem az szja-törvény 4. § (7) bekezdése alapján a bizalmi vagyonkezelésből származó bevétel adókötelezettségének jogcímét és a jövedelem összegét a tevékenységre, átruházásra, szolgáltatásnyújtásra irányadó rendelkezések szerint kell megállapítani. Így például a munkáltató által a munkavállaló mint kedvezményezett javára létrehozott bizalmi vagyonkezelési szerződésből származó bevétel - legyen az a tőke vagy a hozam kifizetése - a magánszemély munkaviszonyból származó jövedelmének minősül.

Áfakötelezettség

A bizalmi vagyonkezelés jogintézménye 2014. március 15-től az áfa szabályozásában is megjelenik, az erre vonatkozó rendelkezések az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: áfatörvény) 17. § új (5) bekezdésében, a 18. § módosuló (1) bekezdésében, a 18. § (2) bekezdésének új g) pontjában, valamint a 18. § módosuló (3) bekezdésében kerülnek rögzítésre.

A bizalmi vagyonkezeléshez fűződő átadások (a vagyonrendelő és a vagyonkezelő, valamint a vagyonkezelő és a kedvezményezett között) kapcsán áfakövetkezmény csak akkor értelmezhető, ha az abban részt vevő személyek áfaalanyisága az áfatörvény 5. §-a szerint egyébként fennáll (adóalanyiság hiányában ugyanis áfakötelezettség nem merülhet fel). A vagyonkezelő - tekintettel arra, hogy a bizalmi vagyonkezelés során gazdasági tevékenységet végez - az áfatörvény értelmében mindenképpen áfaalanynak minősül, ezzel szemben a vagyonrendelő és a kedvezményezett áfaalany és nem áfaalany egyaránt lehet.

Mindennek figyelembevételével, vagyonrendelés esetén, ha a vagyonrendelő nem minősül áfaalanynak, akkor a vagyontömeg bizalmi vagyonkezelő részére történő átadása nem von maga után konzekvenciákat. Ezzel szemben, ha a vagyonrendelő áfaalany, és a vagyon átengedése térítésmentesen történik, akkor az áfatörvény 11. §-a vagy 14. §-a alapján keletkezhetne a vagyonrendelőnél áfafizetési kötelezettség, feltéve, hogy a vagyonkezelésbe adott vagyontömeghez kapcsolódóan korábban áfalevonási jog illette meg. Az áfatörvény 17. § új (5) bekezdésének a) pontja alapján azonban ez az átadás - az apporthoz, a jogutódláshoz és az üzletág-átruházáshoz hasonlóan, továbbá az adósemlegesség érdekében - nem keletkeztet áfafizetési kötelezettséget, amennyiben az az áfatörvény 18. § (1) és (2) bekezdésében foglalt feltételek teljesítése mellett történik meg.

Vagyonkiadásnál az áfa megítélését meghatározza a vagyonkezelő és a kedvezményezett között átadandó vagyontömeg jellege. Ha csak a bizalmi vagyonkezelésből származó hozam pénzben történő kiadásáról van szó, az nem tartozik az áfatörvény hatálya alá, így adófizetési kötelezettséget sem keletkeztet. Amennyiben azonban a vagyonkiadás valamilyen termékben, vagyoni értékű jogban ölt testet, és a vagyon kiadása térítésmentesen történik, akkor a vagyonkezelőnek (mint az átadott vagyon tekintetében a vagyonrendelő jogutódjának) vagyon kiadása kapcsán áfafizetési kötelezettsége merülhet fel az áfatörvény 11. §-a vagy 14. §-a alapján. Ez utóbbi esetben, ha a vagyonkiadás a vagyonrendelőtől eltérő kedvezményezett részére történik, az említett adófizetési kötelezettség be is áll, feltéve, hogy a kiadott vagyontárgy beszerzéséhez kapcsolódóan a vagyonrendelőnek korábban áfalevonási joga állt fenn. Ezzel szemben, ha a vagyon térítésmentes kiadása részben vagy egészben a vagyonrendelővel megegyező kedvezményezett részére történik, akkor ezen vagyonkiadás az áfatörvény 17. § új (5) bekezdésének b) pontja alapján - az apporthoz, a jogutódláshoz és az üzletág-átruházáshoz hasonlóan, továbbá az adósemlegesség érdekében - nem keletkeztet áfafizetési kötelezettséget, feltéve, hogy arra az áfatörvény 18. § (1) és (2) bekezdésében foglalt feltételek teljesítése mellett kerül sor.

Az áfaalanynak minősülő vagyonkezelő bizalmi vagyonkezelési tevékenysége a konkrét tevékenység jellegétől függően keletkeztet vagy nem keletkeztet áfafizetési kötelezettséget, melyet az áfatörvény általános szabályai szerint kell minden egyes esetben külön megítélni.